Управленческий учет в транспортных организациях (автомобильных) или Управленческий учет в учреждениях здравоохранения (больницах,поликлиниках)

Этапы учетного процесса единой системы бухгалтерского учета (финансового, налогового и управленческого), использующего РПС, представлены на рис. 3).
┌───────────────┐ ┌───────────────┐ ┌───────────────┐
│ Внешняя │ │ Внешняя │ │ Внешняя │
│ и внутренняя │ │ финансовая │ │ управленческая│
│ налоговая │ │ отчетность │ │ отчетность │
│ отчетность │ │ │ │ │
└───────────────┘ └───────────────┘ └───────────────┘
/│\ /│\ /│\
└───────────────────────────┴───────────────────────────────┘
Формирование бухгалтерской отчетности
-------------------------------------------------------------
/│\ /│\ /│\
┌────────┴──────┐ отклонения┌────────┴──────┐ отклонения ┌────────┴──────┐
│ Обобщение │ данных │ Обобщение │ данных │ Обобщение │
│ информации │финансового│ информации │управленческого│ информации │
│ в учетных │ учета │ в учетных │учета от данных│ в учетных │
│ регистрах │ от данных │ регистрах │ налогового │ регистрах │
│ налогового │ налогового│ финансового │ учета │управленческого│
│ учета │ учета │ учета │ │ учета │
└───────────────┘<--------->└───────────────┘<------------->└───────────────┘
/│\ /│\
│ Использование рабочего плана счетов бухгалтерского учета │
└─────────────────────────────┬─────────────────────────────┘
┌────────────────────────┴───────────────────────┐
│Первичные учетные документы - единая база данных│
│ финансового, налогового и управленческого учета│
└────────────────────────────────────────────────┘
/│\
┌────────────────────────┴───────────────────────┐
│ Сбор и регистрация информации │
└────────────────────────────────────────────────┘
Рис. 3. Этапы учетного процесса единой системы бухгалтерского учета коммерческой организации

Сущность системного подхода к формированию рабочего плана счетов для финансового, налогового и управленческого учета заключается в последовательном и взаимосвязанном осуществлении комплекса мероприятий по интеграции отдельных элементов в единую систему, использование которой позволяет создать единую бухгалтерскую отчетность, адекватно отражающую результаты деятельности организации (в том числе налоговые базы) для заинтересованных групп пользователей.
Осмысление основных подходов построения типового Плана счетов, а также трех компонент (финансовой, налоговой, управленческой) единой системы бухгалтерского учета предопределяют необходимость выделения в системном подходе к РПС коммерческой организации трех базовых составляющих, а именно:
- финансовой;
- налоговой;
- управленческой.
Содержание каждой составляющей в конечном счете должно быть определено разработчиками РПС исходя из требований, предъявляемых к УАИ финансового, управленческого и налогового учета ее пользователями. Возможные трактовки финансовой, налоговой и управленческой составляющих системного подхода к РПС представлены ниже.
Финансовая составляющая. Использование РПС должно обеспечить возможность формирования всех (без исключения) результатных УАП внешней финансовой отчетности и пояснительной записки в разрезе бухгалтерских счетов Главной книги на отчетную дату. Блок бухгалтерских счетов РПС, задействованных для формирования внешней бухгалтерской отчетности, - это финансовые счета. В свою очередь, финансовые счета подразделяются на аналитические и синтетические. Субсчета финансового учета РПС являются промежуточными между аналитическими и синтетическими. Причем финансовые аналитические и синтетические счета, а также субсчета могут представлять собой неотъемлемую часть управленческой составляющей системного подхода к РПС. Так, например, данные, отраженные на отдельных субсчетах финансового счета 90 "Продажи", имеют важное значение для принятия управленческих решений.
При формировании группы финансовых счетов РПС необходимо выполнить следующие требования:
- между статьями внешней бухгалтерской отчетности и остатками на финансовых счетах должно быть установлено такое соответствие, которое не требует дополнительных логических операций для определения типа статьи отчетности;
- минимальный из возможных набор финансовых счетов РПС необходимо целенаправленно формировать исходя из состава показателей внешней финансовой отчетности;
- каждый показатель внешней финансовой отчетности должен быть получен из данных финансового учета с использованием РПС без каких-либо дополнительных расшифровок и корректировок.
Для выполнения данных требований необходимо составить таблицу "Взаимосвязь бухгалтерских финансовых счетов РПС и статей внешней финансовой отчетности".
Налоговая составляющая. Применение РПС в системе бухгалтерского учета обеспечивает возможность исчислять налоговую базу и величину прибыли для целей налогообложения в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ. Реализация налоговой составляющей системного подхода к РПС предполагает.
- организацию аналитического финансового и налогового учета расходов и доходов с целью выявления их влияния на величину налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль коммерческой организации путем детализации финансовых счетов (01 - 99) РПС;
- разработку перечня налоговых счетов (например, 101 - 199). Их внедрение даст возможность вести учет отклонений ученых данных объектов финансового и налогового учета с целью создания на базе финансового учета и финансовой отчетности налогового учета и налоговой отчетности;
- разработку правил, позволяющих откорректировать влияние налоговой составляющей на единую интегрированную бухгалтерскую отчетность с целью исключения дублирования отчетных (результатных) УАП.
Управленческая составляющая. В РПС для получения результатных УАП управленческой внутренней отчетности и ведения управленческого учета выделяется блок управленческих счетов (например, 201 - 299). На этих управленческих счетах осуществляется двойная запись регулировок к финансовым счетам 01 - 99 исходя из требований, предъявляемых пользователями к внутренней управленческой отчетности. В дальнейшем данные на управленческих счетах 201 - 299 при использовании определенных правил дополняют финансовые счета 01 - 99. Результатом таких действий являются показатели внутренней управленческой отчетности.
Рассмотренный подход к разработке единого рабочего плана счетов бухгалтерского (финансового, налогового и управленческого) учета коммерческой организации имеет ряд серьезных допущений и ограничений (например, внесение изменений Минфином России в типовой План счетов). Тем не менее такой подход (хотя и требует детальнейшей проработки: формирования разделов РПС, разработки принципов и т.п.) имеет право не только на теоретическое обоснование, но и на практическое внедрение. Известно, что "идеальных" систем не бывает, и "идеальность" любой системы (в том числе и единой системы бухгалтерских счетов РПС) определяется ситуацией управления, предпочтениями пользователей информации, ее объемами, конфиденциальностью и многими другими факторами.
Из перечисленных принципов и требований к рабочему плану счетов, который бы объединил все четыре учета, разработаем план счетов на 2007 год, который бы отразил в себе по возможно как много больше информацию необходимую для всех учетов.
На сегодняшний действующий план счетов на предприятии очень узок (приложение 9). Основой нового плана будет действующий, а также информация, которую необходимо для принятия решений не требуя больших усилий. Также воспользуемся приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н в (ред. от 07.05.2003) "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПЛАНА СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИЙ И ИНСТРУКЦИИ ПО ЕГО ПРИМЕНЕНИЮ".
Отдавая предпочтение методу учета, следует помнить, что для руководителей и лиц, не связанных с бухгалтерско-экономическими службами, такие термины, как проводки или корреспонденция, не всегда понятны. Учет по счетам в первую очередь удобен для бухгалтеров.
На практике организации, отдавшие предпочтение методу учета по счетам, как правило, выбирают либо существующие бухгалтерские программы, либо ERP-системы, либо "самописные" системы, разработанные собственными специалистами. К примеру, одна из автомобильных компаний (официальный дилер известной марки) использовала систему учета финансово-хозяйственных операций, разработанную собственными силами. Ее построили на основе бухгалтерских данных. Первоначально некоторые операции были упрощены. Например, все затраты отображались кассовым методом. Это порождало неудобство, связанное с необходимостью ввода корректирующих проводок. Так, все расходы по счету, связанные с затратными операциями, оказывались на дебете счета 20 после проводки
Д 20 К 50 (51).
При этом Отчет о прибылях и убытках строился именно по дебету счета 20. То есть для балансировки счета нераспределенной прибыли в пассиве необходимо было осуществлять закрывающую проводку на сумму дебета 20-го счета. Это обусловлено тем, что в управленческом балансе для отображения полученной за период нераспределенной прибыли необходимо было сделать проводку
Д 20 К 99.
Этой записью компания списывала как общехозяйственные, так и затраты основного производства. Помимо этого проводкой
Д 90 К 99
нужно было отнести суммы реализованной продукции за вычетом ее себестоимости на нераспределенную прибыль. Если же в операциях по расчетному счету или кассе была допущена ошибка, то приходилось вносить изменения и в закрывающие проводки.
Так как компания состояла из множества филиалов, то для каждого из них были созданы свои счета. Наличие их большого количества и множества транзакций затрудняло создание консолидированной отчетности и содержало много ошибок.
Для того чтобы получить дополнительную аналитику, нужно было ввести гораздо больше операций. Формирование бюджета компании ограничивалось заложенными в системе счетами. Любые попытки собрать бюджет по новой методологии, предусматривающей изменение аналитики, в краткосрочной перспективе не принесли желаемых результатов. Система оказалась неповоротливой.
Проблемы, с которыми столкнулось данное предприятие при ведении управленческого учета, на мой взгляд, были обусловлены не выбором метода учета, а непродуманностью всей системы.
Учет по бюджетным статьям или постатейный учет операций, конечно же, больше понятен для людей, не сведущих в бухучете.
Данный метод удобен тем, что построение системы управленческого учета и бюджетирования на его основе происходит безболезненно для организации в целом. Можно говорить, что при этом отражение фактических операций финансово-хозяйственной деятельности и планирование по бюджетным статьям происходят по единой системе.
Существует много разных способов и методик построения управленческого учета по бюджетным статьям. Основное их различие - отнесение финансово-хозяйственных операций к различным группам. Например, мы можем создать статьи, полностью дублирующие отчеты о движении денежных средств и о прибылях и убытках. Или разнести их по группам: операции с внеоборотными активами, операции с капиталом, расчеты с поставщиками и клиентами, затратные операции, движение товаров.
Рассмотрим один из вариантов, как можно построить управленческий учет по бюджетным статьям, например, в торговой компании. Для этого следует все операции по финансово-хозяйственной деятельности предприятия разделить на три основные группы:
- товарные;
- финансовые (движение денежных средств);
- финансовые (операции начисления).
Под товарными операциями мы подразумеваем поставку товара, материалов на склад, реализацию (отгрузку) товара со склада (учитывая стоимость и себестоимость реализации), списание материала со склада.
Отражать финансовые операции по движению денежных средств следует идентично развернутым статьям Отчета о движении денежных средств. То есть разнести их по трем видам деятельности:
- операционная деятельность:
приток: выручка, возврат денег от поставщиков и т.д.,
отток: оплата поставщикам, возврат денег от клиентов, оплата расходных статей (аренда, охрана, реклама, прочие услуги) и т.д.,
- инвестиционная деятельность:
приток: продажа основных средств и нематериальных активов и т.д.,
отток: покупка основных средств и нематериальных активов и т.д.,
- финансовая деятельность:
приток: получение займов, кредитов и т.д.,
отток: погашение займов, кредитов, выплата процентов по кредитам и займам и т.д.
Группа финансовых операций по начислению может соответствовать некоторым статьям Отчета о движении денежных средств. Например, начисление аренды и охраны за определенный период времени. Также эта категория может содержать статьи, по которым не осуществляется движение денежных средств. В частности, операции по начислению амортизации, постановке на баланс основных средств, и т.д.
Основной довод в пользу метода постатейного отражения операций - это возможность упрощать учет. В частности, компания сможет учитывать все или некоторые затраты кассовым методом. То есть ей не понадобится фиксировать финансовые операции по начислению или делать соответствующие корректирующие проводки для того, чтобы уменьшить нераспределенную прибыль. Возникает вопрос: можно ли этого достичь с помощью метода учета по счетам? Можно. Но отражение операций будет отличаться от общепринятых канонов ведения бухгалтерского учета. Это может породить непонимание или большое количество ошибок других пользователей системы.

Заключение
Как правило, источником данных для управленческого учета является бухгалтерия. В связи с этим вполне объяснимо желание руководства использовать для организации управленческого учета бухгалтерские счета и регистры.
В своей практике мы столкнулись с тем, что данный подход успешно работает только на достаточно простых моделях учета. По мере усложнения учета и увеличения требований, предъявляемых к нему, выполнять поставленные задачи становится крайне затруднительно, а порой и вообще невозможно.
Причина этого в том, что бухгалтерский учет предназначен для фиксации проведенных финансово-хозяйственных операций. Он не подразумевает внесения изменений после проводки операции, хотя это технически и возможно. Кроме того, бухгалтерский учет, как правило, оперирует только денежными суммами, в то время как управленческий невозможен без учета времени, сроков, натуральных показателей. Бухгалтерия зачастую излишне подробна. В связи с этим при выборе метода управленческого учета необходимо постараться четко отделить управленческий учет от бухгалтерского и решать эти задачи раздельно. При этом, конечно же, необходимо учитывать возможность обмена информацией между данными и того и другого учета. Это позволит исключить дублирующий ввод информации и упростит работу персонала
При выборе метода управленческого учета необходимо опираться на, то, что хотят видеть пользователи данного учета. Можно предположить, что постатейный учет больше подходит для торгово-посреднических предприятий или компаний, оказывающих услуги. В то же время учет по счетам достаточно удобен для организаций, связанных с производством. Ведь им необходимо формировать себестоимость продукции. В любом случае более гибким и понятным для большинства управленцев остается учет по бюджетным статьям. Он, с одной стороны, позволяет с меньшими трудозатратами организовать на предприятии процесс планирования и анализа отклонений бюджетных и фактических данных. С другой - получать финансовые отчеты в необходимой детализации и аналитике.
На примере транспортной организации ООО «ТрансМиг» в организационной структуре управления предприятия мы выделили 4 центра ответственности и примерно разработали управленческие отчеты на основании, которых возможно выявить основные факторы, которые влияют на выручку и затраты. Таким образом, можно наилучшим образом выполнить бюджетное задание и достичь планируемого размера прибыли, а также составить бюджет на следующий период.
Однако не стоит забывать и про человеческий фактор. Успех любого метода полностью зависит от сотрудников. Поэтому необходимо брать в расчет отношение работающего персонала к данным методам, либо подбирать соответствующих специалистов со стороны.


Список литературы
Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №129-ФЗ // Собрание законодательства РФ, 1996, №48.
Арентино П. Управленческий учет: техника внедрения. Консультант, 2005, №19.
Бурцев В.В. Управленческий учет и производственное бюджетирование. Современный бухучет, 2006, №7.
Бухгалтерский учет: Шпаргалка. – М.: Издательство РИОР, 2006.
Волошин Д. Практические аспекты постановки систем управленческого учета. Финансовая газета, 2006, №30.
Волошин Д. Практические аспекты постановки систем управленческого учета. Финансовая газета, 2006, №31.
Пупшис Т.Ф. Галузина С.М. Системный подход к рабочему плану счетов бухгалтерского учета коммерческой организации. Современный бухучет, 2006, №2.
Федорова Г.В. Информационные технологии бухгалтерского учета, анализа и аудита. – М.: Омега-Л, 2004.
Чайковская Л.А. Бухгалтерский учет и налогообложение: Учебное пособие - М.: Экзамен, 2004.
Шафранская М. Управленческие отчеты подразделений компании. Консультант, 2006, №7.


Бурцев В.В. Управленческий учет и производственное бюджетирование. Современный бухучет, 2006, №7.
Федорова Г.В. Информационные технологии бухгалтерского учета, анализа и аудита. – М.: Омега-Л, 2004.
Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №129-ФЗ // Собрание законодательства РФ, 1996, №48, ст.5369, ст.1
Чайковская Л.А. Бухгалтерский учет и налогообложение: Учебное пособие - М.: Экзамен, 2004.
Бухгалтерский учет: Шпаргалка. – М.: Издательство РИОР, 2006.
Волошин Д. Практические аспекты постановки систем управленческого учета. Финансовая газета, 2006, №31.

Арентино П. Управленческий учет: техника внедрения. Консультант, 2005, №19.

Пупшис Т.Ф. «Системный подход к рабочему плану счетов бухгалтерского учета коммерческой организации» // Современный бухучет, 2006. - №2.
Арентино П. Управленческий учет: техника внедрения. Консультант, 2005, №19.













34



Генеральный директор

Секретарь


Начальник Филиала 1


Начальник Филиала 2


Главный бухгалтер

Зам. Директора по экономике



Зам.директора по персоналу



Зам. Директора по снабжению




Бухгалтерия


Юрист


Диспетчерский отдел



Ремонтные мастерские



Отдел перевозок



Технический директор




Финансово-экономический отдел




Склад



Отдел кадров



Филалы