МСФО (IAS) 12 Налоги на прибыль

7).




Таблица 6 -Рабочая таблица по составлению консолидированного отчета
о финансовом положении материнской компании ООО ИВНМТ «Рамена»
на 31 декабря 2014 г., тыс. долл.




Статья
Головное
общество
Mother
Дочернее
общество
Daughter Суммирование
статей
головного
и дочернего
обществ

Элиминирование

Гудвилл

НКД
Консолидированный
отчет Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит Актив Инвестиции
в дочерние
общества 74 - - - 74 - - 78,75 4,75 - - - - - Деловая
репутация
(положительный
гудвилл) - - - - 0 - - - - - - - - - Дебиторская
задолженность 30 - 60 - 90 - - - - - - - 90 - Прочие чистые
активы 165 - 85 - 250 - - - - - - - 250 - Итого... 269 - 145 - 414 - - 78,75 4,75 - - - 340 - Пассив Акционерный
капитал - 230 - 95 - 325 71,25 - - 23,75 - - 230 Нераспределенная
прибыль - 15 - 10 - 25 7,5 - - 2,5 - - 15 Деловая
репутация
(отрицательный
гудвилл) - - - - - - - - - 4,75 - - - 4,75 НКД - - - - - - - - 26,25 - 26,25 Кредиторская
задолженность - 4 - 25 - 29 - - - - - - - 29 Прочие
обязательства - 20 - 15 - 35 - - - - - - 35 Итого... - 269 - 145 - 414 78,75 - - 4,75 26,25 26,25 - 340




Таблица 7 - Консолидированный отчет о финансовом положении по состоянию на 31.12.2014 материнской компании ООО ИВНМТ «Рамена»
Статья Тыс. долл. Актив Инвестиции в дочерние общества Дебиторская задолженность 90 Прочие чистые активы 250 Итого... 340 Пассив Акционерный капитал 230 Нераспределенная прибыль 25 НКД 26,25 Отрицательный гудвилл 4,75 Кредиторская задолженность 29 Прочие обязательства 35 Итого... 340
Отчетность составляется в тысячах без десятичных дробей. В данном примере для ясности выполненных расчетов консолидированный отчет выполнен в десятичных дробях.
Рассчитаем валюту консолидированного баланса группы и значения коэффициентов:

,

,

,

,

.

В ходе произведенного анализа получен отрицательный коэффициент консолидации, равный -17,9%, на него оказало влияние применение техники элиминирования участия головного общества в уставном капитале дочернего и отражения в консолидированном балансовом отчете отрицательного гудвилла. При выполнении анализа с применением данной методики можно не только получить величину консолидации, но и определить степень влияния на нее определенных факторов. Вместе с тем при наличии не отрицательного, а положительного гудвилла на коэффициент консолидации будет оказывать влияние только один фактор, а именно степень участия головного общества в уставном капитале дочернего.

2.2 Особенности применения МСФО 12 на анализируемом предприятии

Рассмотрим особенности отражения в отчетности отложенных налогов на анализируем предприятии с учетом российских и международных стандартов.
Отложенный налог на прибыль - это разница между бухгалтерской и налоговой прибылью, умноженная на ставку налога. Все виды отложенных налогов (ОНА, ОНО, ПНО, ПНА) начисляются в корреспонденции со счетом 68. Так же отражается величина, которая называется условным расходом (доходом) по налогу на прибыль (УРНП/УДНП) и представляет собой произведение бухгалтерской прибыли и ставки налога на прибыль. То есть цель ПБУ 18/02 с точки зрения учета состоит в сопоставлении абстрактной величины - налога на бухгалтерскую прибыль (убыток) - с реальным налогом на прибыль, отраженным в декларации по налогу на прибыль.Однако с точки зрения отчетности цель начисления отложенных налогов состоит в том, чтобы исключить влияние различных правил признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете на чистую прибыль (далее - ЧП). Именно поэтому при расчете ЧП нужно не только вычесть из бухгалтерской прибыли до налогообложения текущий налог на прибыль, но и сделать корректировки на отложенные налоги (прибавляется увеличение ОНА и вычитается увеличение ОНО) (рисунок 6).
┌──┐ ┌──────────────────┐ ┌────────┐ ┌──────────┐ ┌───────────┐
│ │ │ Прибыль │ │ Текущий│ │Увеличение│ │ Увеличение│
│ЧП│ = │до налогообложения│ - │налог на│ + │ ОНА │ - │ ОНО │
│ │ │ │ │ прибыль│ │ │ │ │
└──┘ └──────────────────┘ └────────┘ └──────────┘ └───────────┘


Рисунок 6 - Схема формирования чистой прибыли предприятия

В МСФО отложенные налоги определяются балансовым методом. Этот метод заключается в том, что балансовые стоимости активов и обязательств сравниваются с их налоговыми базами.
Балансовые стоимости активов и обязательств - это суммы, по которым активы и обязательства отражены в балансе.
Налоговые базы актива и обязательства определяются по-разному.
При использовании или продаже актива возникают налогооблагаемые доходы. При этом при расчете налога какая-то сумма будет учтена и в расходах. Именно сумма, учтенная в расходах, и будет налоговой базой актива. Например, товар куплен за 1000 руб. Затем товар продан за 1200 руб., эта сумма включена в доходы и одновременно 1000 руб. учтено в расходах. Значит, налоговая база этого товара равна 1000 руб.
Если доходы от использования или продажи актива не будут облагаться налогом, то налоговая база актива равна его балансовой стоимости.
Налоговая база обязательства равна его балансовой стоимости минус сумма, которая вычитается для целей налогообложения в будущих периодах. Например, организация признала резерв по судебному иску (в РСБУ - оценочное обязательство) в сумме 1000 руб. Балансовая стоимость обязательства равна 1000 руб. Для налоговых целей расходы также будут учтены, но позже - тогда, когда они будут понесены. Значит, налоговая база обязательства равна 0 руб. (1000 руб. - 1000 руб.).
Однако в случае выручки, полученной авансом, действует специальное правило - налоговая база возникающего обязательства равна его балансовой стоимости за вычетом тех сумм выручки, которые не будут облагаться налогом в будущих периодах. Например, продавец получил аванс в сумме 1000 руб. Когда произойдет отгрузка, продавец признает налогооблагаемый доход в сумме 1000 руб. Значит, налоговая база полученного аванса равна 1000 руб. (1000 руб. - 0).
В таблице 8 приведены виды отложенных налогов, возникающие при различных соотношениях балансовых стоимостей и налоговых баз активов и обязательств.
Таблица 8 - Виды отложенных налогов
Статья отчетности ОНА ОНО Активы Балансовая стоимость меньше налоговой базы Балансовая стоимость больше налоговой базы Обязательства Балансовая стоимость больше налоговой базы Балансовая стоимость меньше налоговой базы
Постоянные разницы в МСФО не отражаются. Например, часть затрат организации в виде процентов по кредиту не может быть признана в налоговом учете. По правилам РСБУ сверхнормативные проценты - это постоянная разница, поэтому нужно начислить ПНО.
Если использовать План счетов РСБУ, то признание отложенных налогов по МСФО в учете выглядит так:
Дт счета 09 "Отложенные налоговые активы" Кт счета 99 "Прибыли и убытки" или 83 "Добавочный капитал";
Дт счета 99 "Прибыли и убытки" или 83 "Добавочный капитал" Кт счета 77 "Отложенные налоговые обязательства".
При погашении ранее признанных отложенных налогов делаются обратные записи.
То есть в МСФО, в отличие от РСБУ, отложенный налог не корреспондирует со счетом расчетов по налогу, а относится напрямую на статью отчета о финансовых результатах или на прочий совокупный доход. Такие показатели, как УРНП/УДНП, а также ПНО/ПНА, вообще не отражаются. Примечательно, что порядок формирования сальдо на счете 99 "Прибыли и убытки" по правилам МСФО с учетом отложенных налогов полностью соответствует порядку расчета ЧП в отчетности по РСБУ (см. вышеприведенную формулу). Отметим, что учет отложенных налогов по правилам РСБУ и по правилам МСФО во многих случаях дает одинаковые результаты. Так, если по правилам РСБУ возникает ОНА/ОНО, то применение балансового метода приведет к тому же.
В декабре 2011 г. ООО ИВНМТ «Рамена» приобретено ОС за 120 000 руб. Срок полезного использования - 3 года. Амортизационная премия - 36 000 руб. (30% x 120 000 руб.).
Расчет отложенных налогов по правилам РСБУ представлена в таблице 9.
Таблица 9 - Расчет отложенных налогов по правилам РСБУ .

Показатель 2012 г. 2013 г. 2014 г. Амортизационный расход в бухучете, руб. 40 000 (120 000 руб. / 3 г) 40 000 40 000 Амортизационный расход в налоговом учете, руб. 64 000 (36 000 руб. + (120 000 руб. - 36 000 руб.) / 3) 28 000 28 000 Временная разница, руб. 24 000. (64 000 руб. - 40 000 руб.) -12 000. (28 000 руб. - 40 000 руб.) -12 000 Отложенный налог (ОНО), руб. 4800
(24 000 руб. x 20%) 2400
(4800 руб. - (12 000 руб. x 20%)) 0
(4800 руб. - 2 x (12 000 руб. x 20%))
Таблица 10 - Расчет отложенного налога по правилам МСФО.

Показатель 2012 г. 2013 г. 2014 г. Балансовая стоимость, руб. 80 000
(120 000 руб. - 40 000 руб.) 40 000
(120 000 руб. - 40 000 руб. - 40 000 руб.) 0
(120 000 руб. - 40 000 руб. - 40 000 руб. - 40 000 руб.) Налоговая база, руб. 56 000
(120 000 руб. - 36 000 руб. - 28 000 руб.) 28 000
(120 000 руб. - 36 000 руб. - 28 000 руб. - 28 000 руб.) 0
(120 000 руб. - 36 000 руб. - 28 000 руб. - 28 000 руб. - 28 000 руб.) Временная разница, руб. 24 000
(80 000 руб. - 56 000 руб.) 12 000
(40 000 руб. - 28 000 руб.) 0 Отложенный налог (ОНО), руб. 4800
(24 000 руб. x 20%) 2400
(12 000 руб. x 20%) 0
Различие между порядком расчета отложенных налогов по правилам РСБУ и по правилам МСФО состоит преимущественно в технике расчетов. В то же время в отдельных случаях это различие более существенно. Например, в РСБУ при отнесении дооценки ОС на счет 83 "Добавочный капитал" не возникает отложенных налогов, так как в момент дооценки нет ни доходов, ни расходов. Только при списании в расходы амортизации по дооцененному ОС в бухучете возникнет ПНО, так как в налоговом учете переоценка не учитывается. А вот в МСФО при переоценке ОС необходимо признать ОНО.







Заключение

Приоритетные пользователи учетно-отчетной информации, представленной в финансовой отчетности, - это внешние и внутренние пользователи, инвестировавшие либо предоставившие во временное пользование свой капитал с целью извлечения дохода или вступившие в экономические отношения с организацией, преследуя собственные интересы; а также государственные институты, в обязанности которых входит необходимость сбора, обработки информации для принятия определенных управленческих решений и анализа экономического развития страны.
Удовлетворение потребностей обозначенных групп позволит параллельно удовлетворить основную часть интересов других пользователей, входящих в структуру выделенных групп, не отмеченных в качестве приоритетных.
В настоящее время в финансовой отчетности значительного количества российских компаний наблюдается существенный рост количества нематериальных активов. Это связано с расширением бизнеса российских компаний, созданием новых товарных знаков, внедрением дорогостоящих информационных систем. В связи с этим нематериальным активам целесообразно уделить должное внимание для того, чтобы они были правильно идентифицированы, оценены и достоверно отражены в финансовой отчетности.







Список литературы

Гражданский кодекс РФ (ГК РФ) от 26.01.1996 N 14-ФЗ - Часть 2
Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч. 2. Федеральный закон от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ.
О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ.
Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 12 "Налоги на прибыль" (ред. от 07.05.2013) (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н)
Абросимова Ю.В. Кто должен подписывать бухгалтерскую отчетность? // Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение. 2013. N 9. С. 29 - 34.
Гафурова Г.Н. Основные положения финансового учета и отчетности // Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии. 2013. N 4. С. 6 - 10.
Диркова Е. Концептуальные основы МСФО: как их применять? // Практическая бухгалтерия. 2014. N 11. С. 86 - 89.
Дружиловская Т.Ю., Дружиловская Э.С. Новые требования к составу бухгалтерской отчетности и формированию бухгалтерского баланса некоммерческих организаций: их возможные изменения // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2013. N 7. С. 19 - 27.
Дружиловская Э.С. Новые правила оценки и учета запасов // Все для бухгалтера. 2013. N 1.
Дружиловская Э.С. Особенности оценки основных средств в некоммерческих организациях. Современные требования РСБУ и их ожидаемые изменения // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2013. N 5 (317).
Исаева Н.Ю. Методология параллельного проведения аудита отчетности по РСБУ и МСФО // Международный бухгалтерский учет. 2013. N 22. С. 21 - 35.
Коноваленко С.А. "Золотой парашют": оценка и учет в соответствии с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности // Международный бухгалтерский учет. 2014. N 23. С. 9 - 13.
Кузнецова Е.И., Гордеева А.А. Принцип прозрачности бухгалтерской финансовой отчетности для различных групп пользователей с учетом их информационных потребностей // Международный бухгалтерский учет. 2013. N 32. С. 19 - 24.
Куприянова Л.М., Осипова И.В. Бухгалтерский баланс - важнейший источник информации для оценки развития бизнеса // Международный бухгалтерский учет. 2015. N 22. С. 40 - 55.
Корнеев М.В. Управленческая отчетность: оценка доходности сегментов, аллокация расходов // МСФО и МСА в кредитной организации. 2014. N 3. С. 67 - 76.
Покровская Н.В., Антонец Е.А. Оценка отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств // Международный бухгалтерский учет. 2015. N 11. С. 43 - 54.
Рабинович А. Особенности формирования бухгалтерской отчетности. Аудит коммерческих организаций за 2013 год // Финансовая газета. 2014. N 7. С. 10 - 11; N 8. С. 10 - 11.
Смолина О.С. Переговоры как альтернативный способ разрешения налоговых споров // Адвокат. 2014. N 1. С. 54 - 58.
Куприянова Л.М., Осипова И.В. Бухгалтерский баланс - важнейший источник информации для оценки развития бизнеса // Международный бухгалтерский учет. 2015. N 22. С. 40 - 55.

Покровская Н.В., Антонец Е.А. Оценка отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств // Международный бухгалтерский учет. 2015. N 11. С. 43 - 54.










2