ФСБУ 25/2018

В аренду могут передаваться запасы – товары, готовая продукция. В этом случае в бухгалтерском учете Арендодателя необходимо:
признать выручку в размере справедливой стоимости предмета аренды;
признать актив в размере чистой стоимости инвестиции в аренду;
списать переданные в аренду запасы;
признать расходы в размере списанной балансовой стоимости запасов за вычетом приведенной негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды;
признать в качестве расходов связанные с договором аренды затраты
В связи с началом применения ФСБУ 25/2018 последствия изменения учетной политики для арендодателя отражаются только ретроспективно. Перспективный способ учета в этом случае не предусмотрен.
Порядок бухгалтерских записей для отражения перехода на применение ФСБУ 25/2018 в учете Лизингодателя. Например, по состоянию на 01.01.2022 года у организации имеется действующий договор о предоставлении в лизинг автобуса. Автобус был приобретен у поставщика за 4 200 000 руб., в т.ч. НДС 700 000 руб. Автобус передан Лизингополучателю 01.04.2021 года. Предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя. Срок договора 6 лет. Право собственности переходит к Лизингополучателю после уплаты всех лизинговых платежей. Общая сумма всех лизинговых платежей 5 760 000 руб., в том числе НДС 960 000 руб. График платежей следующий:
Квартал дата Сумма, без НДС, руб. НДС, руб. Квартал дата Сумма, без НДС, руб. НДС, руб. Авансовый платеж за 1 квартал 31.03.20 200 000 40 000 13 30.06.24 200 000 40 000 1 30.06.21 0 0 14 30.09.24 200 000 40 000 2 30.09.21 200000 40 000 15 31.12.24 200 000 40 000 3 31.12.21 200 000 40 000 16 31.03.25 200 000 40 000 4 31.03.22 200 000 40 000 17 30.06.25 200 000 40 000 5 30.06.22 200 000 40 000 18 30.09.25 200 000 40 000 6 30.09.22 200 000 40 000 19 31.12.25 200 000 40 000 7 31.12.22 200 000 40 000 20 31.03.26 200 000 40 000 8 31.03.23 200 000 40 000 21 30.06.26 200 000 40 000 9 30.06.23 200 000 40 000 22 30.09.26 200 000 40 000 10 30.09.23 200 000 40 000 23 31.12.26 200 000 40 000 11 31.12.23 200 000 40 000 24 31.03.27 200 000 40 000 12 31.03.24 200 000 40 000 ИТОГО 4 800 000 960 000 По состоянию на 01.01.2022 года в учете Лизингодателя сформировались следующие данные:
Дт 03 -3 500 000 руб. (4200 000- 700 000)
Кт 02 – 437 500 руб. (3500 000/6/12*9). Срок полезного использования установлен в 6 лет(срок договора лизинга). Для перехода на ФСБУ 25/2018 Лизингодатель должен:
1. Определить чистую стоимость инвестиции в аренду на дату передачи имущества в лизинг (01.04.2021г) в размере справедливой стоимости предмета лизинга за минусом авансового платежа: 3 300 000 руб. (3500 000-200 000).
2. Определить квартальную процентную ставку дисконтирования: 2,711%. Ставка определена таким образом, чтобы при ее применении сумма дисконтированных номинальных величин будущих лизинговых платежей (без учета авансовых платежей) равна справедливой стоимости предмета лизинга (также за вычетом авансового платежа). Ставка определяется с помощью функции Excel «ЧИСТВНДОХ».
3. Определить чистую стоимость инвестиции в аренду на дату начала применения ФСБУ 25/2018 (01.01.2022), для чего был рассчитан процентный доход за 2021 год:
Дата Чистая стоимость инвестиции на начало периода Начисленные проценты Лизинговые платежи Чистая стоимость инвестиции на конец периода 1 2 3=2,711% 4 5=2+3-4 01.04.2021 3 300 000 3 300 000 30.06.2021 3 300 000 89 463 3 389 463 30.09.2021 3 389 463 91 888,34 200 000 3 281 351,34 31.12.2021 3 281 351,34 88 957,43 200 000 3 170 308,77 Таким образом, чистая стоимость инвестиции в аренду по состоянию на 01.01.2022 года составит 3 170 308,77 руб.
Записи, которые должны быть сделаны в учете Лизингодателя на 01.01.2022 года представлены в Таблице 5.
Таблица 5. Бухгалтерские записи при переходе на ФСБУ 25/2018 у Лизингодателя
Содержание операции Бухгалтерская запись Сумма, руб. Списана начисленная амортизация по предмету лизинга (3500000/6/12*9) Дт 02 Кт 03 437 500 Списана остаточная стоимость предмета лизинга в счет формирования стоимости инвестиции в аренду (3500000-437 500) Дт 76 «Чистые инвестиции в аренду» Кт 03 3 062 500 Разница между чистой стоимостью инвестиции в аренду на 01.01.2022 и остаточной стоимостью предмета лизинга отнесена на нераспределенную прибыль (3 170 308,77 - 3 062 500) Дт 76 «Чистые инвестиции в аренду» Кт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» 107 808,77
В нашем примере учет имущества до перехода на новый стандарт велся на балансе Лизингодателя. Если по договору лизинга учет имущества ранее велся на балансе лизингополучателя, то:
- Необходимо списать оставшуюся стоимость предмета лизинга, не включенную в расходы на дату начала применения ФСБУ 25/2018 – Дт 76 «Чистые инвестиции в аренду» Кт 97 «Расходы будущих периодов» субсчет «Оставшаяся стоимость предмета лизинга»;
- Скорректировать стоимость инвестиции в аренду до ее чистой стоимости на дату начала применения ФСБУ 25/2018 – Дт 76 «Чистые инвестиции в аренду» (или 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)») Кт 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)» (или 76 «Чистые инвестиции в аренду»). В этом случае выбор корреспонденции зависит от того, в сторону уменьшения или увеличения корректируется стоимость инвестиции в аренду.
Арендодателю разрешено стандартом не применять новые правила по тем договорам аренды, которые заканчиваются до конца года, начиная с которого применяется стандарт.
Например, если по состоянию на 01.01.2022 года Арендодатель не перешел на применение ФСБУ 25/2018 и у него есть заключенный договор сроком с 01.11.2021 по 31.07.2022г., то стандарт ему можно к этому договору не применять. Если же срок договора установлен по 31.01.2023 года, то применение обязательно. Это обусловлено тем, что отражение новых правил учета в соответствии с ФСБУ 25/2018 должно быть произведено в обязательном порядке, начиная с отчетности за 2022 год.
Для перехода на применение ФСБУ 25/2018 необходимо внести следующие изменения в Учетную политику:
Арендатору нужно зафиксировать в учетной политике на 2022г. отдельные положения, касающиеся учета договоров аренды:
применение ФСБУ 25/2018 к договорам, срок которых заканчивается в 2022 году;
перечень групп предметов аренды, которые не отражаются Арендатором в качестве права пользования активом по договорам, срок которых менее 12 месяцев;
порядок определения сроков полезного использования и способы амортизации прав пользования активом;
порядок признания в качестве расходов арендных платежей по договорам, по которым предмет аренды не признается правом пользования активом;
порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности переходных положений ФСБУ 25/2018 (ретроспективно или перспективно);
субъекты малого предпринимательства должны отразить будут ли применяться упрощенные способы бухгалтерского учета.
Арендодателю нужно зафиксировать на 2022 год следующие положения:
будет ли Арендодатель применять ФСБУ 25/2018 к договорам, которые заканчиваются в 2022 году;
порядок признания доходов от операционной аренды и к какому виду доходов они относятся (к прочим доходам или выручке от реализации);
будет ли Арендодатель учитывать всю аренду как операционную, если у него есть такое право.
Начало применения ФСБУ 25/2018 может привести к рискам по налоговому законодательству, а именно по налогу на имущество.
Это связано с тем, что в состав налогооблагаемой базы по налогу может быть включена остаточная стоимость недвижимого имущества, то есть имущества, которое учитывается на балансе налогоплательщика. Если Арендатор будет учитывать право пользования активом – недвижимым имуществом на счете 01 «Основные средства», то он должен по общему правилу уплачивать налог на имущество. В это же время Арендодатель, имея право на ведение упрощенного учета, так же может учитывать это недвижимое имущество на счете 01 «Основные средства». То есть может произойти задвоение налогооблагаемой базы.
Выходом из этой ситуации может быть определение плательщика налога на имущество в договоре аренды. Эту же позицию указывал Минфин РФ в письмах от 26.12.2019 № 03-05-05-01/102068, от 21.01.2020 № 03-05-04-01/2993, от 26.11.2020 № 03-05-05-01/103153.
Арендатор должен раскрывать в бухгалтерской отчётности следующую информацию:
1. о применении упрощенного бухгалтерского учета обязательств по аренде;
2. перечень арендованных активов, по которым признано право пользования активом;
3. о дополнительных затратах по каждому из прав пользования активом;
4. сведения о переоценке права пользования активом и пересмотре обязательств по аренде.
Арендодатель раскрывает в своей бухгалтерской отчетности информацию:
1. о порядке формирования валовой и чистой стоимости инвестиций в аренду и их значительных изменениях в отчетном периоде;
2. о суммах доходов и расходов, а также денежных потоков по каждому договору аренды;
3. о методике расчета негарантированной ликвидационной стоимости инвестиций в аренду
Всю информацию об объектах учёта аренды нужно представлять в бухгалтерской отчётности развёрнуто, без зачёта доходов и расходов (п. 44 ФСБУ 25/2018). 









2